从“货票分离”到“罪刑相适”：一宗涉税案件辩护的实务思考

——结合最高人民法院最新指导案例的办案心得

广东鸿基律师事务所 李旭峰律师

一、一个看似“反常”的交易模式

初次接触萧某案时，摆在面前的是一个典型的“货票分离”交易结构：上游石化企业将货物销售给“甲公司”（由A某、B某控制的贸易公司），发票开给“甲公司”，货物却由萧某背后的个人客户直接提走。合同流、货物流、发票流三者分离，看起来确实具备了虚开增值税专用发票的“典型特征”。

深入阅卷之后，我始终有一个疑问：如果这真的是虚开，国家税款究竟在哪个环节被骗取了？

上游石化企业如实缴纳了增值税，“甲公司”取得进项发票后并未立即抵扣销项——因为销项尚未发生。真正的问题出在后面：“甲公司”将货物转售给个人客户后，未开具发票、未申报纳税，销项税款就此流失。

这里的关键区别在于：究竟是“骗取”已缴税款，还是“逃避”应缴税款？

二、司法立场的演进：从“形式入罪”到“实质判断”

在办理本案的过程中，我深刻感受到司法机关对涉税犯罪认定思路的重大转变。

2024年《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第十条第二款明确规定：“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处。”这一规定将虚开增值税专用发票罪明确为“结果犯”，强调必须存在骗取国家税款的目的和实际危害。

2025年12月最高人民法院发布的依法惩治危害税收征管犯罪典型案例，则将这一精神进一步具体化。其中“郭某、刘某逃税案”的裁判要旨，在我看来几乎是为本案量身定做的：“虚开增值税专用发票罪与逃税罪的界分，关键在于是基于骗取国家税款的故意，还是基于逃避纳税义务的故意。”

这一裁判规则的价值在于：它不再机械地以“票货分离”的形式作为入罪依据，而是要求司法机关深入审查行为人的主观目的和税款损失的实质环节。对辩护律师而言，这意味着我们有了更具操作性的说理框架。

三、辩护思路的重构：从“切割”到“穿透”

最初的法律意见，我将辩护重点放在“交易①的真实性”和“萧某未参与交易③”两个层面，试图通过切割不同交易环节来论证萧某不构成虚开共犯。这个思路虽然有一定道理，但在面对“货票分离”这一直观印象时，说服力仍显不足。

指导案例发布后，我重新调整了辩护逻辑：不再仅仅强调“萧某没做什么”，而是正面论证“他做了什么，以及这应当如何定性”。

核心论点有三：

第一，穿透交易形式，还原行为本质。本案完整的交易链条包含两个真实存在的买卖关系：上游石化企业向“甲公司”销售（交易①），“甲公司”向个人客户销售（交易②）。萧某的居间行为服务于这两个真实交易，而非制造虚假交易。货物由上游直接交付给最终客户，是指示交付的常见形式，不改变交易的真实性。

第二，锁定税款流失环节，准确定性。交易①中，上游企业已缴纳税款；交易②中，“甲公司”未开票、未申报，税款在此流失。这是“应缴未缴”的逃税，而非“已缴骗回”的虚开。指导案例明确将“在应纳税义务范围内虚增进项进行抵扣”的行为界定为逃税，本案完全符合这一特征。

第三，严格区分罪责范围，避免不当牵连。“甲公司”可能存在的对外虚开（交易③），无证据证明萧某知情或参与。其主观故意仅限于促成真实交易并帮助“甲公司”隐匿销项，这一故意内容与虚开犯罪的主观要件存在本质差异。

四、办案感悟：三个“回归”的启示

回顾整个办案过程，我最大的体会可以用三个“回归”来概括。

回归“目的要件”进行罪责判断。 涉税犯罪的专业性极强，很容易陷入“形式推定”的思维定式——看到票货分离就认定虚开，看到资金回流就认定骗税。但刑事责任的本质是主观罪过与客观危害的统一，不能因行为外观“像”某种犯罪，就跳过对目的和结果的实质审查。指导案例的示范意义正在于此：它要求司法者追问两个看似简单却常被忽略的问题——行为人到底想干什么？国家税款究竟在哪里受损？只有回答好这两个问题，才能做到罪刑相适。

回归“全链条思维”审查证据。 本案的交易结构较为复杂，涉及上游、中间商、最终客户等多个主体，以及采购、销售、开票、资金划转等多个环节。如果仅截取其中某一个环节（如“甲公司”取得进项票但未对应销售），很容易得出“虚开”的结论。但将全链条串联起来，就能看清税款流失的真实位置和行为的实质性质。这对辩护工作提出的要求是：不能只盯着指控焦点，而要主动构建完整的交易图谱，用全链条的视角审视证据，找到真正的法律适用锚点。

回归“刑事政策”考量处理方式。 涉税案件的处理，不仅要考虑定性是否准确，还要考虑处理方式是否妥当。逃税罪“首两罚不入刑”的制度设计，体现了刑法对税收管理领域“惩戒与挽救并重”的政策导向。在本案中，萧某作为从犯，主动补缴税款、退出违法所得，认罪悔罪态度诚恳。参照指导案例精神，检察机关完全可以在查明事实的基础上，依法作出相对不起诉决定。这既符合“精准治罪”的要求，也体现了宽严相济的刑事政策。

五、结语

回顾本案的辩护过程，我深切体会到：刑事辩护不仅是对法条的解释和适用，更是对案件事实的深度挖掘和对司法精神的准确把握。最高人民法院指导案例的价值，正在于它为类似案件提供了可参照的判断框架，帮助司法人员和辩护律师在同一套话语体系下讨论问题，最终实现“让人民群众在每一个司法案件中感受到公平正义”的目标。

货票分离，究竟是虚开还是逃税？答案不在形式，而在实质；不在局部，而在整体；不在字面，而在目的。这是本案带给我的最大启示。

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